취득세의 사실상 취득가액의 범위

취득세의 사실상 취득가액의 범위

 

 

1. 의의

 

부동산 등을 매매 등으로 취득하는 경우 취득세를 신고납부하여야 한다. 이 경우 취득세 과세표준은 거래상대방 등에 지불한 매매대금을 취득세 과세표준으로 하게 된다. 실제 지급한 매매대금이 취득세 과세표준이 되는 만큼 납세자는 이를 성실하게 신고납부하여야 하는 것이다.

 

그런데 개인간 거래시 취득세 납세의무자는 사실상 취득가격을 신고납부하여야 하나 부동산 공시가격 수준으로 신고하는 경향이 있다. 그것은 부동산거래신고에 관한 법률 에 의거 검인계약서상 검인을 받은 경우 사실상 신고가액으로 인정하기 때문이다. 법인과의 거래시에는 객관화되어 있는 법인장부상의 가액을 사실상 취득가액으로 하기 때문에 취득가액의 입증이 가능한 것이다.

 

이 경우 지법(§10의3 ①)의 규정에 의거 사실상 취득가격의 범위는 취득일 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 납세의무자 등이 거래 상대방이나 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 일체의 비용으로서 직접비용과 간접비용의 합계액을 사실상의 취득가격으로 한다.

 

따라서 사실상 취득가격은 과세대상물건의 취득시기 이전에 지급원인이 발생 또는 확정된 것으로서 당해 물건 자체의 가격은 물론 그 이외에 실제로 당해 물건 자체의 가격으로 지급되었다고 볼 수 있거나 그에 준하는 취득절차비용도 간접비용으로서 이에 포함된다 할 것이나, 그것이 과세대상물건이 아닌 다른 물건이나 권리에 관하여 지급된 것이라면 이는 취득가격 에 포함되지 아니한다. 여기서 취득절차비용은 과세대상물건을 취득하기 위한 절차상의 비용으로서 취득대금과는 별도로 매도자 또는 제3자에게 지급하는 비용에 해당하고, 당해 취득대금에 합산하여 취득세 등의 과세표준이 되는 금액이라고 보는 것이다.

 

그런데 사실상 취득가격의 범위는 당해 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 등에 대하여 납세의무자인 취득자만 지급하거나 지급하여야 할 비용만을 의미하는지 아니면 당해 물건 취득과 관련한 제3자가 지급한 비용도 포함하여야 하는 여부가 쟁점이다. 이와 같은 문제를 명확히 해결하기 위하여 2024년 개정 지방세법령(2024.4.1. 시행)에서는 납세의무자 이외의 자가 지급한 비용이라도 당해 물건의 취득과 관련된 비용이면 이를 포함하도록 개정되었다.

 

그런데 사실상 취득가격의 범위는 한정적 열거주의를 취하는 것이 아니라 예시적 열거주의를 취하고 있어 납세의무자 이외 제3자 등이 지급한 비용 중에서 신탁법에 의한 위탁자 등 열거된 자가 지급한 비용만을 포함한다. 이에 여기서는 제3자 부담비용에 대한 사실상 취득가격 범위와 법인이 사실상 잔금을 지급한 후라도 계약해제시 취득세 납세의무를 면제하는 요건 등을 살펴보고자 한다.

 

 

 

2. 제3자 부담비용에 대한 사실상 취득가액의 범위

 

(1) 비용설과 댓가설

 

① 비용설의 입장에서 사실상 취득가격은 과세대상 물건의 취득자가 그 취득을 위하여 실질적으로 투자하는 직접, 간접의 모든 소요된 비용을 말한다고 보는 것이다. 매매대금 지급의 지체로 인한 연체료도 토지 등 취득을 위하여 간접적으로 투자한 금액으로서 사실상의 취득가격의 일부를 이루는 것이라 할 것이고, 따라서 연체료 등을 토지 등의 취득에 따른 취득세의 과세표준에 포함됨에도 불구하고 지방세법상의 사실상의 취득가격은 매매계약서상 매매대금으로 정하여진 매각대금만을 가리키거나 매각대금 납부의 지체로 인한 연체료는 사실상의 취득가격의 일부를 이루는 것이 아니라고 판단하는 것은 사실상의 취득가격에 관한 법리가 아닌 것이다.

 

이와 같은 논지에서 취득세 과세표준의 범위에 대하여 비용설을 취하고 있는 것으로 분석할 수가 있다. 즉, 취득물건에 대한 취득세 과세표준을 적용함에 있어서 취득자 뿐만 아니라 당해 물건 취득에 소요된 비용으로서 거래상대방이나 제3자에게 취득하거나 지급하여야 할 직 간접비용을 과세표준으로 하는 이상 그 과세표준에 포함되어야 할 부분은 그 취득과 관련하여 소요되는 직접비용과 간접비용이 이에 해당하는 것이다. 다만 취득과 관련된 비용이었다고 하더라도 취득 이후에 발생한 비용 등은 과세표준의 범위에서 제외된다.

 

 

② 댓가설 입장에서 사실상 취득가격은 양도자가 취득자로부터 지급받거나 지급받아야 할 일체의 비용은 취득의 대가인 그 비용을 취득세 과세표준인 취득가액으로 하여야 하는 견해이다. 그러나 이 견해에 대하여 보면 취득세 과세표준으로 삼아야 하는 경우 취득가액의 범위는 지급원인이 발생 또는 확정된 당해 물건 자체의 가격에 한정하여 취득가액으로 보는 것이기 때문에 통상적으로 취득가액은 취득행위가 완성될 때까지 소요되는 비용으로 보는 이상 이 견해를 취하기는 현행 규정상 다소 적용하는 데 어려움이 있는 것이다.

즉, 취득의 다른 측면에는 양도행위가 있는바, 이는 취득자의 거래상대방은 매도자가 이에 해당한다. 즉 취득행위가 있기 위해서는 매도자의 양도행위가 선행되어야 할 것이고 그 양도행위를 기반으로 취득행위가 발생할 것이다. 그러하다면 취득행위의 취득세 과세표준은 매도자의 입장에서 보면 취득자가 그 상대방인 양도자에게 취득과 관련한 제반 당해 물건의 가액을 지급받은 비용이 취득세 과세표준에 해당할 것이다.

 

양도소득세의 양도소득을 산출하기 위하여 소득세법(§96 ①)의 규정에 의거 ‘자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(“실지거래가액”이라 함)에 의한다’라고 규정하고 있다. 이와 같은 양도자의 관점에서 보면 취득가액은 양도자의 양도가액과는 차이가 발생될 수가 있다. 양도자의 입장에서 거래상대방인 취득자로부터 지급받은 가액만을 취득자의 취득가액으로 할 수는 없는 것이며, 나아가 취득가액의 범위에 대하여 취득자의 입장에서 취득에 소요된 일체의 비용을 과세표준으로 삼아야 하고 취득자 기준설에 입장을 취할 경우 취득세 과세표준도 비용설에 입각하여 판단하여야 할것이다.

 

 

(2) 제3자 비용 부담과 사실상 취득가격의 범위

 

개정 지방세법(§10의3 ①)에서는 􋺷사실상의 취득가격􋺸은 부동산 등을 유상거래(매매 또는 교환 등 취득에 대한 대가를 지급하는 거래를 말함)로 승계취득하는 경우 취득당시가액은 취득시기 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 다음에 해당하는 자가 거래 상대방이나 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 일체의 비용을 의미한다.

 

• 납세의무자
• 신탁법 에 따른 신탁의 방식으로 해당 물건을 취득하는 경우에는 위탁자
• 그 밖에 해당 물건을 취득하기 위하여 비용을 지급하였거나 지급하여야 할 자로서 대통령령으로 정하는 자

 

 

종전과는 달리 당해 물건을 취득함에 있어서 취득에 소요되는 비용부담을 하는 취득 주체인 납세의무자로 한정하지 아니하고 납세의무자 이외 신탁방식에 의한 위탁자나 그 밖에 사실상 취득과 관련하여 비용을 사실상 부담한 자를 포함한다. 따라서 당해 물건을 취득하기 위하여 소요되는 직접비용 이외 간접비용을 본인인 납세의무자가 부담한 비용과 제3자가 부담한 비용을 포함하여 사실상 취득가액으로 하는 것이다. 사실상 취득가액을 부담하는 자라면 부담주체 여하에 불문하고 당해 물건을 취득하기 위하여 소요된 비용이라면 취득세 과세표준으로 삼는 것이다.

 

 

(가) 신탁재산의 위탁자 부담비용과 사실상 취득가액 범위

 

취득물건중 신탁재산의 취득에 소요되는 비용부담 주체가 수탁자이지만 제3자인 위탁자가 부담하는 비용도 과세표준에 포함된다. 수탁자는 위탁자 또는 수익자의 이익이나 특정의 목적을 위하여 신탁재산을 관리 처분하면서 신탁재산을 수탁법인의 고유재산과 분별하여 관리하여야 한다. 신탁재산의 취득가격을 산정함에 있어서도 수탁법인이 신탁재산을 취득하기 위해 위탁자 또는 수익자의 부담으로 귀결되는 비용을 지출하였다면 그 일부가 수탁법인의 고유재산에 편입되었다 하더라도 신탁재산의 취득자 지위에서 부담한 비용에 해당된다고 보는 것이다.

 

 

(나) 신탁재산인 신축건물의 금원제공자의 취득세 납세의무자 전환

 

건물신축시 건물의 소유권은 특단의 사정이 없는 한 건축자금의 제공자들이 신축하는 건물을 원시취득한 것으로 보아야 하기 때문에 당해 건물을 신축하기 위하여 금원을 제공한 자를 당해 건물의 소유주로 보아야 하는 것이다. 따라서 신탁재산 중 건축물을 신축하는 경우 그 신축비용을 부담하는 자가 취득한 것으로 보는 것이므로 수탁자가 건축허가를 받아 건축주에 해당되더라도 실제 건축에 소요되는 건축비를 제공한 자가 따로 있는 경우에는 위탁자 등 금원제공자가 취득세 납세의무가 있는 것이다.

 

그러므로 건축주 이외 건축물을 신축하면서 소요되는 비용을 제공하는 제3자가 따로 있음에도 불구하고 당해 건물의 취득세 과세표준에 제3자가 부담한 건축비용을 건축주과세표준으로 포함하는 것은 취득세 납세의무자를 결정하는 것과는 다른 법리인 것이다. 그럼에도 불구하고 개정 지방세법령에서는 신탁재산의 경우 수탁자가 건축주인 건물을 신축함에 있어서 위탁자 등이 건축비용을 일부 부담한 경우 위탁자 자체를 납세의무자로보지 아니하고 수탁자가 취득하는 건물 신축에 소요되는 비용으로 보아 취득세 과세표준으로 포함하는 것은 결과적으로 수탁자를 취득세 납세의무자로 전제하면서 위탁자의 납세의무가 수탁자로 전환되는 결과가 되므로 사실상 취득가액의 법리 측면에서 한계가 있다고 보여진다.

 

 

 

3. 사실상 취득가액의 구분과 입증책임 범위

 

(1) 법인장부의 범위

 

개정 지방세법(§22의2)의 규정에 의거 취득세 납세의무가 있는 법인은 취득당시가액을 증명할 수 있는 장부와 관련 증거서류를 작성하여 갖춰 두어야 하고 이 경우 다음의 장부 및 증거서류를 포함하여야 한다. 이와 같은 장부를 구비하지 아니하는 경우에는 지방자치단체의 장은 취득세 납세의무가 있는 법인이 법인장부 등 기장 및 구비 보관의무를 이행하지 아니하는 경우에는 산출된 세액 또는 부족세액의 10%에 상당하는 금액을 장부불비가산세 형식으로 징수하여야할 세액에 가산하게 된다.

 

(1) 사업의 재산 상태와 그 거래내용의 변동을 기록한 장부 및 증거서류

(2) 신탁법 에 따른 수탁자가 위탁자로부터 취득세 과세대상 물건의 취득과 관련하여 지급받은 신탁수수료와 그 밖의 대가가 있는 경우 이를 종류 목적 용도별로 구분하여 기록한 장부 및 증거서류

 

이 경우 법인장부의 범위는 취득당시가액을 증명할 수 있는 장부와 관련 증거서류 등을 의미하기 때문에 금융회사의 금융거래 내역 또는 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제6조에 따른 감정평가서 등 객관적 증거서류에 의하여 법인이 작성한 원장 보조장 출납전표 결산서 등의 의미하는 것이다. 그러므로 법인장부라고 하더라도 객관성이 없는 경우에는 법인장부상의 사실상 취득가격으로 입증된 가격으로 볼 수 없는 것이다.

 

 

(2) 신탁수수료 등 구분 기장의무와 취득가액의 입증책임

 

신탁회사의 경우 위탁자와의 신탁계약에 따라 부동산을 취득하거나 건물 등을 신축하게 된다.이 경우 취득자금을 금융기관 등으로부터 조달하는 것이 대부분이지만 위탁자로부터 자금을 조달받는 경우도 발생한다. 또한 수탁자가 취득하는 부동산 등에 대하여 신탁수수료 명목으로 위탁자에게 지급하는 경우, 그 비용이 해당 물건의 취득과 관련된 비용인지 여부가 불분명한 경우 이에 대한 입증 문제가 발생하게 된다. 신탁회사가 신축하는 부동산에 대하여 신탁수수료를 지급하는 경우 신축업무와 관련된 비용뿐만 아니라 분양업무를 대행한 사실이 있는 경우에는 신탁 회사에서 지급한 총 신탁보수의 구성은 건물신축업무보수 ＋ 분양업무보수 로 혼재된 상태로 구성되어 있는 것이다. 그러면 어느 정도의 비용이 건물신축업무 관련된 수수료인지 구분하여야한다.

 

따라서 통상적인 분양대행수수료 는 건물 분양실적에 따라 일정율의 수수료율을 사전에 정한 후 추후 실제 분양실적을 근거하여 지급하는 금원이기 때문에 일종의 위임 도급계약적 성격의 비용이다. 신탁회사가 신탁계약에 따라 분양대행업무를 수행한 대가로 지급받는 분양업무수수료는 건물 신축과 무관한 일종의 분양대행수수료적 성격 이며 취득세 과세표준의 요건 중 해당 물건의 취득과 관련성 요건을 충족하지 못하는 이상 취득세 과세표준에 포함할 수가 없다. 분양관련 비용은 부동산 시장성 조사분석 등 용역을 제공한 대가로 지급되는 비용인 만큼 그 용역의 범위는 입지여건분석, 사업의 분양개시를 위한 사전 분양시장분석, 분양률 제고를 위한 분양전략 수립등 분양을 위한 원할한 업무수행에 대한 반대급부적 성격의 비용 에 해당되는 것이다. 건물신축비용에 해당되기 위해서는 신축활동과 최소한의 관련성이 있어야 이를 인정할 수가 있을 것이므로 부동산 시장분석은 분양을 하기 위하여 소요된 비용이라는 점에서 과세표준에서 제외된다. 이와 같은 비용이 건물신축에 필수불가결한 비용에 해당되는지 여부를 판단하면 그 비용이 없어도 건물을 신축하는 데는 아무런 지장이 없는 이상 이를 신축에 필수불가격한 비용성이 있다고 전제할 수가 없는 것이다.

 

 

 

4. 사실상 잔금지급일이후 계약해제 요건과 취득세 납세의무 소급적 소멸

 

지방세법상 매매 등을 통하여 잔금을 납부한 경우에는 잔금지급일에 납세의무가 성립되고 이를 취득일로 보게 된다. 그러므로 거래를 통하여 상대방에세 잔금을 완납한 이후 소유권이전등기를 마치지 아니하였더라도 취득세의 과세대상이 되는 사실상의 취득행위가 존재하게 되어 그에 대한 조세채권이 당연히 성립하므로 추후 합의에 의하여 매매계약을 해제하고 그 부동산을 반환하였다 하더라도 이미 성립한 조세채권의 행사에 영향을 줄 수 없는 것이다.

 

그러나 지령(§20 ② 제2호 단서)에 의거 개인간 거래의 경우에는 비록 잔금을 지급한 사실이 검인계약서 등에 나타나더라도 해당 취득물건을 등기 등록하지 않고 잔금지급일로부터 60일 이내 화해조서 등 서류로 계약이 해제된 사실이 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니하는 것이다(조심 2020지1758, 2021.1.15. 등 다수 참조). 이와 같은 취지는 계약상 잔금지급일에 실제로 잔금이 지급되지 않은 상태에서 계약이 해제되어 사실상 취득하였다고 보기 어려운 경우까지 계약상 잔금지급일에 취득한 것으로 보아 취득세를 과세하게 되는 불합리한 점을 보완하기 위한 것이다.

 

다만 그 지령(§20 ② 제2호 단서)의 적용요건은 잔금을 완납하였다고 하더라도 등기를 하지 아니하여야 하므로 소유권 이전등기가 경료된 이상, 그 등기일에 취득세 납세의무가 성립되었고, 그 성립된 납세의무는 설령 매매대금이 사실상 지급되지 않았다고 하더라도 그 납세의무가 소급하여 소멸되지 아니하는 것이다.

 

그러나, 법인과의 거래시에는 사실상 잔금지급일을 확인할 수 있기 때문에 잔금을 지급한 이후 유효하게 취득이 성립되어 잔금지급일로부터 60일 이내에 매매계약을 해제하더라도 이미 취득세 납세의무 성립에는 영향이 없는 것이다. 그러므로 매수자가 소유권이전등기를 하지 않은 상태에서 잔금지급일부터 60일 이내에 그 매매계약을 합의해제하였다 하더라도 마찬가지로 취득세 납세의무가 성립된다.

 

 그러나 개정 지방세법 시행령(§20 ②, 2024.4.1. 시행)의 규정에서는 유상승계취득의 경우에는 사실상의 잔금지급일(신고인이 제출한 자료로 사실상의 잔금지급일을 확인할 수 없는 경우에는 계약상의 잔금지급일을 말하고, 계약상 잔금 지급일이 명시되지 않은 경우에는 계약일부터 60일이 경과한 날을 말함)에 취득한 것으로 본다. 다만, 해당 취득물건을 등기 등록하지 않고 공정증서 등 열거한 입증서류로 계약이 해제된 사실이 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 않는다. 그러므로 종전과는 달리 법인과의 거래를 통하여 잔금을 완납하였다고 하더라도 사실상 잔금지급일로부터 60일 이내 소유권이전등기를 하지 아니한 채 아래의 화해조서 등에 의거 계약을 해제한 사실을 입증하면 취득으로 보지 아니하게 되는 것이다.

 

따라서 법인과의 유상거래를 통하여 잔금을 지급하였다고 하더라도 잔금지급일로부터 60일이내 계약해제 등을 통하여 입증하는 경우에는 취득세 납세의무가 소급하여 소멸하게 되는 소급효가 발생하게 되는 것이다.

 

 

 

5. 결 어

 

취득세 과세표준 적용과 관련하여 개정 지방세법령(2024.4.1. 시행)에서는 종전과는 달리 3가지가 크게 달라진다.

 

첫째, 취득세 과세표준의 범위는 취득자가 해당물건을 취득하기 위하여 거래상대방이나 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 간접비용의 합계액으로 하였으나 취득 주체에 불구하고 해당 물건을 취득하는데 소요된 비용이면 납세의무자가 부담한 것은 물론 제3자가 부담한 비용이라도 취득세 과세표준에 포함되는 것이다.

특히, 신탁의 방식으로 해당 물건을 취득하는 경우에는 위탁자가 부담한 비용도 취득자인 본인이 아닌 제3자적 지위에서 비용을 부담하였다고 하더라도 취득세 과세표준에 포함된다는 점을 신고납부시 확인하여야한다.

 

둘째, 사실상 취득가액의 구분기장 정리의무에 따른 납세협력의무가 구체화되었다. 즉, 취득세 납세의무가 있는 법인은 취득당시가액을 증명할 수 있는 장부와 관련 증거서류를 작성하여 갖춰두어야 한다. 특히, 사업상 거래변동내역 등 장부와 수탁자가 위탁자로부터 취득세 과세대상 물건의 취득과 관련하여 지급받은 신탁수수료와 그 밖의 대가가 있는 경우 이를 종류 목적 용도별로 구분하여 기록한 장부 및 증거서류를 포함하여야 한다. 이와 같은 법인장부 등 기장 및 구비보관의무를 이행하지 아니하는 경우에는 산출된 세액 또는 부족세액의 10%에 상당하는 금액을 장부불비가산세 형식으로 징수하여야 할 세액에 가산하게 되는 점을 유의하여야 한다.

 

셋째, 종전에는 개인간 거래시 사실상 잔금지급일을 확인할 수 없는 경우 계약상 잔금지급일로부터 60일 이내 소유권이전등기를 하지 아니하고 화해조서 등에 의거 계약이 해제된 사실을 입증한다면 취득으로 보지 아니하였다. 그러므로 법인과의 거래와 같이 사실상 취득일을 확인할 수 있는 경우에는 비록 잔금지급일로부터 60일 이내 계약을 해제하더라도 소급하여 납세의무가 소멸되지 아니한다. 그러나 개정 지방세법령에서는 법인과의 거래를 통하여 사실상 잔금을 완납하였다고 하더라도 그 잔금지급일로부터 60일 이내 화해조서 등을 통하여 계약이 해제된 사실을 입증하면 소급하여 취득세 납세의무가 소멸되는 점을 유념하여야 한다.